第一节 获取土地的会计核算
房地产开发企业取得土地使用权的方式一般有接受土地使用权出让、转让、投资者投入的土地使用权以及其他方式。
一、土地使用权的入账价值
根据《企业会计准则》的规定，企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或资本增值的，应当将其转为投资性房地产。自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。
企业（房地产开发）取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。
（一）获取土地使用权的账务处理分类
（1）当企业取得土地使用权的目的用于增值后转让或出租时，在会计上作为投资性房地产核算。
（2）当房地产开发商取得土地使用权，用来建造对外出售的商品房时，作为房地产开发商的存货处理。
（3）企业取得土地使用权，用来自行建造房屋建筑物，当土地使用权价值和房屋建筑物价款不能合理区分时，土地使用权计入房屋建筑物成本，计入在建工程，最后转入固定资产。
（4）除了上述三种特殊情况，全部作为无形资产核算。
（二）按获取方式确认入账价值
根据获取土地使用权的方式不同，其入账价值也有所不同。
1．通过出让方式取得土地使用权
通过出让方式取得土地使用权的入账价值通常是土地出让金加上相关税费，相关税费是指涉及的契税、印花税等。土地使用权出让是指国家将国有土地使用权在一定年限内出让给土地使用者，由土地使用者向政府支付土地使用权出让金的行为。通俗的说法是房地产公司通过招拍挂从政府买的土地，也叫一级市场获取土地。
2．投资者投入的土地使用权
投资者投入的土地使用权，应当按照投资合同或协议约定的价值作为成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。
二、取得开发用地的账务处理
房地产开发企业取得的用于开发的土地使用权，通过“开发成本”科目下的“土地征用及拆迁补偿款”明细科目核算。
（一）取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物
根据《企业会计准则》，房地产开发取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑成本，即借记“开发成本——土地征用及拆迁补偿款”等科目，贷记“银行存款”“应付账款”等科目。
【例2-1】2017年1月，某房地产公司取得甲地块100亩的土地使用权用于商品房开发，价款1亿元，契税征收率为4%，当地政府规定的耕地占用税税额为30元/平方米，通过银行转账支付土地出让金及相关税费。
（1）支付土地出让金时：
（2）缴纳契税时：
（3）缴纳耕地占用税时：
应缴纳的耕地占用税=100×666.67×30=200（万元）
（4）缴纳印花税时：
签订土地使用权出让合同应缴纳的印花税=10000×0.5‰ =5（万元）
（二）缴纳竞拍保证金
实务中，房地产开发企业招拍挂获得土地的过程通常是这样的：先缴纳竞拍保证金，等竞拍成功了再转作土地出让金，最后根据土地出让合同规定的付款时间支付剩余的土地款。缴纳竞拍保证金时，应记入“其他应收款”科目。
【例2-2】2017年1月，某房地产公司取得乙地块的土地使用权用于商品房开发。
（1）1月9日，缴纳土地竞拍保证金5000万元：
（2）1月10日，竞拍成功，某房地产公司取得乙地块的土地使用权，总价款5亿元。在将竞拍保证金转作土地出让金时：
（3）1月15日，支付剩余的土地出让金：
（4）房地产开发企业开发商品房转入存货：
（三）取得的土地使用权用于自建用房等地上建筑物
如果房地产开发企业取得的土地使用权用于自建用房等地上建筑物时，土地使用权的取得成本直接记入“无形资产”账户，且土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算成本，而仍作为无形资产核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。为建造办公楼等自用而取得的土地使用权所缴纳的契税，记入“无形资产”账户。
【例2-3】某房地产公司通过出让方式取得土地一宗作为公司办公楼用地，以银行存款支付5000万元。根据规定，应缴纳的契税税率为3%。
（1）支付土地出让金时：
（2）缴纳契税时：
应缴纳的契税=5000×3%=150（万元）
（3）缴纳印花税时：
签订土地使用权出让合同应缴纳的印花税=5000×0.5‰=2.5（万元）
